( 二) 研究方法
1． 研究方法的分布
本文对2006 － 2013 年间管理会计文献的研究方法进行分类整理。本文参照杜荣瑞等( 2009) 的分类，将研究方法分为以数据库为基础的实证研究、规范分析/概念性研究、调查研究、案例研究、分析性模型研究和实验研究6 类⑥。本文首先将2006 － 2013 年间的研究方法分布与1997 － 2005 年之间进行比较，结果见表2。统计结果表明这两个阶段的管理会计研究方法之间存在显著差异( !2 = 141. 50，p ＜ 0. 01) ，研究方法从以规范分析/概念性研究为主( 71. 4%) 转向以数据库为基础的实证研究和规范分析/概念性研究并重的局面( 均为32. 7%) 。此外，在2006 － 2013 年间，调查研究和分析性模型研究的比重显著提升( 分别为13. 8%和7. 0%) ，同时也开始出现利用实验研究方法进行的研究( 3. 1%) 。本文进一步分析2006 － 2008 年以及2009 － 2013 年这两个区间的管理会计研究方法的分布差异，结果表明这两个阶段的研究方法存在显著差异( !2 = 12. 43，p ＜ 0. 05) ，具体表现为以数据库为基础的实证研究以及调查研究的比重显著上升，说明在2009 － 2013 年间管理会计的研究更加规范化。
进一步地，本文将研究方法的分布与Hesford et al． ( 2007) 的研究结果进行比较。Hesford et al．
( 2007) 统计了1981 － 2000 年间欧美主要的8 本会计类期刊所发表的管理会计文章⑦。Hesford et al．
( 2007) 的结果表明，1981 － 2000 年间欧美的管理会计研究最重要的方法是框架研究与文献回顾( 占25%) ，调查研究、案例研究和分析性研究的比重大致相当，实验研究的比例稍低( 为12. 8%) ，最低的是以数据库为基础的实证研究( 仅为8. 6%) 。本文将2006 － 2013 年间的国内管理会计的研究方法的统计结果与Hesford et al． ( 2007) 的统计结果进行比较，发现国内外的管理会计研究方法存在显著差异( !2 =151. 83，p ＜ 0. 01) ，体现在以数据库为基础的实证研究偏多，而案例研究、分析性模型研究及实验研究的比重偏低。( 2) Hesford ( 2007) 是Hesford et al． ( 2007) 的统计结果。
( 3) Hesford et al． ( 2007) 年的统计结果共有916 篇文献，但是有7 篇的研究方法无法按照上述分类进行归集。因此本文按照909篇进行统计。
( 4) 括号内是百分比。
2． 研究方法在研究主题间的分布本文进一步分析研究方法在各类研究主题中的应用情况，结果见表3。从表3 可以看出，规范分析/概念性研究方法在各类研究主题中的应用最广，而实验研究和分析性模型研究的应用较少。实验研究仅在管理控制系统和成本会计与管理中有应用，而分析性模型研究仅在管理控制系统和外部导向型管理会计中有应用。而从研究主题来看，管理控制系统方面的研究方法应用最广泛，各类研究方法不仅都有所应用，而且所占比例都是各类研究方法中最高的。注: 括号内是百分比。
( 三) 研究所采用理论1． 理论来源的分布在Hesford et al． ( 2007) 和杜荣瑞等( 2009) 的基础上，本文将理论来源分为经济学理论、组织行为学理论、心理学理论、战略理论、产品与经营管理理论、统计学理论以及没有或未发现理论。此外，本文统计时发现2006 － 2013 年的管理会计研究中新出现了有关社会学的相关理论，因此将社会学理论作为一种理论来源单独列示。2006 － 2013 年间管理会计研究的理论来源分布见表4。
本文将2006 － 2013 年间管理会计研究的理论来源与1997 － 2005 年进行比较，发现两个时间段内的理论来源存在显著差异( !2 = 71. 06，p ＜ 0. 01) ，具体表现为有理论的管理会计研究数量显著提升，没有或未发现理论的研究比例从近80% 下降为不到50% ( 48. 3%) 。此外，除了统计学理论外，所有理论的应用比例均得到大幅度提高，如经济学理论的应用从14. 1%上升为34. 6%、组织行为学理论的应用从2. 4%上升为31%。更特别的，在2006 － 2013 年间，社会学理论逐渐应用于管理会计的研究，但是比例仅为1. 2%。本文将2006 － 2008 年与2009 － 2013 年之间的理论来源进行比较，结果发现这两个时间段所应用的理论没有显著差异( !2 = 7. 80，p = 0. 253) 。
进一步地，本文将2006 － 2013 年间的管理会计研究的理论分布与Hesford et al． ( 2007) 的结果进行比较。Hesford et al． ( 2007) 将理论按其来源区分为经济学理论、心理学理论、社会学理论、产品及运营管理理论与历史学理论，结果发现应用经济学理论的研究比例最高( 占43. 2%) ，社会学次之( 占39. 5%) ，应用心理学理论的占15. 3%，其他各类理论合计占3. 9%。同时，Hesford et al． ( 2007) 研究发现欧洲的管理会计研究更倾向于采用社会学理论，而美国的管理会计研究更倾向于采用经济学理论。
与Hesford et al． ( 2007) 的结果相比，国内的管理会计研究应用的理论也以经济学理论为主要来源，而社会学和心理学理论的应用显著偏低。( 2) 杜荣瑞等( 2009) 将经济学理论和金融学理论分开列示，但本文的统计发现2006 － 2013 年间的金融学理论较少，而且很难再金融学理论和经济学理论之间进行区分，因此本文参照Hesford et al． ( 2007) 的做法将金融学和经济学理论合并，列示在“经济学理论”这一类别中。
( 3) 括号内是百分比。
2． 不同研究领域的理论分布表5 根据研究主题对相关理论来源进行分类。表5 的结果表明除管理控制系统外，其他几个研究主题的文献采用理论的比例较低。同时，在管理控制系统领域的研究中，经济学理论和组织行为学理论是应用最多的两种理论。本文将研究方法按照理论来源进行分类统计，结果见表6。表6 的结果表明实验研究采用理论的比例最高，达到90%，其中70%是经济学理论; 以数据库为基础的实证研究采用理论的比例次之，约77. 6%的该类研究方法采用了相关理论，其中61. 7%是经济学理论; 规范性分析/概念性研究采用理论的比例最低，仅有27. 1%的此类研究方法采用了相关理论。而从所采用的理论来看，应用经济学理论的研究主要采用以数据库为基础的实证研究和规范分析/概念性研究这两类研究方法; 组织行为学理论的研究主要采用以数据库为基础的实证研究、规范分析/概念性研究以及调查研究方法; 应用心理学理论的研究主要采用调查研究的方法。4． 具体理论的应用情况本文进一步统计了所有采用理论的管理会计研究的具体理论，结果发现169 篇采用理论的管理会计文献共采用26 种具体的理论。本文根据各种理论应用的比例选取排名前10 的理论进行列示，见表7。统计结果表明，应用频率最高的前10 种理论分别是代理理论、权变理论、锦标赛理论、信息不对称理论、利益相关者理论、契约理论、公平理论、前景理论、认知理论与社会比较理论，应用这10 大理论的文献达到了139 篇，占全部应用了理论的169 篇文献中的82. 5%。特别的，应用代理理论的文献数量达到了81篇，占全部应用理论文献的48%，而代理理论大部分都是应用在管理控制系统里的业绩导向的薪酬体系的研究中。四、研究展望通过对2006 － 2013 年间的管理会计文献的整理以及与1997 － 2005 年间管理会计研究的比较，我们发现尽管相比1997 － 2005 年，我国的管理会计研究已经取得了一定的成果，但是不仅与国外的管理会计研究相比仍然有不小的差距，与《意见》中所提的“推动加强管理会计基本理论、概念框架和工具方法研究，形成中国特色管理会计理论体系”的目标也有着较大差距，这也为今后我国管理会计的研究提供了方向指引:( 一) 提高管理会计研究的理论性虽然管理会计的研究主题更贴近实务内容，但是作为学术研究，管理会计研究应该具备理论性。Hesfordet al． ( 2007) 针对1981 － 2000 年的欧美8 大会计期刊所发表的管理会计文章的统计表明，916 篇管理会计文章都有明确的理论来源。当然，即使在欧美，关于理论的应用也存在分歧。欧洲学者普遍认为管理会计应该是“社会实践”( social practice) ( Baxter and Chua，2003 等) ，而北美学者主要认为管理会计是“经济行为”( economic activity) ( Scapens，2004) 。这样的分歧直接体现在理论应用上，Hesford etal． ( 2007) 的统计发现欧洲的管理会计杂志应用四位社会学理论家( Foucault，Habermas，Giddens 和Latour)的理论的比例较高，MAＲ 的比例为7%，AOS 的比例为15%; 而北美杂志的管理会计研究应用上述理论比例较低，从0% ( CAＲ，JAE，JAＲ 和ＲAS) 到2% ( TAＲ) ，4% ( JAL) ，5% ( JMAＲ) 和6%( BＲIA) 。
相比而言，国内的管理会计研究有近半数未发现明确的理论来源，仅仅是对实务或管理会计概念的描述，并没有上升到理论的高度。此外，在具体应用的理论方面，国内的研究仍然以经济学理论尤其是代理理论为主，应用社会学和心理学的管理会计研究则较少。本文认为要落实《意见》中“形成中国特色管理会计理论体系”的目标，我国的管理会计研究不应将其简单局限于“社会实践”或者“经济行为”，而应该结合我国的社会经济情况和文化背景，根据研究的对象和问题选择合适的理论甚至构建基于中国背景的管理会计理论，提升管理会计研究的理论性、学术性和国际性。
( 二) 构建基于中国企业实践的管理会计理论
管理会计的研究不仅应有学术价值，而且应该贴近和指导企业的管理会计实践。众所周知，金融危机爆发后，我国经济也受到了波及，如何在金融危机背景下得以生存甚至获得竞争优势就是企业实践中关注的问题，因此“降本增效”已经成为很多企业在金融危机背景下的经营目标。但是，本文的统计结果表明成本和控制等方面的研究相对金融危机前不仅没有显著提高，与1997 － 2005 年间的研究相比，关于成本的研究主题反而出现了显著下降的趋势。值得注意的是，有关绩效评价和薪酬体系的研究主题显著增多，成为近8 年我国管理会计研究的重点，薪酬数据的可获得性以及中国背景下的企业薪酬管理的特殊性是此类研究得到广泛关注的主要原因，但是此类研究对企业摆脱金融危机影响、获取竞争优势的帮助作用有限。
随着中国经济的腾飞，中国企业的管理会计实践也逐渐得到国内外学者的关注。尽管国内学者针对中国企业的实践进行了一定的研究，如“邯钢经验”、海尔的“日清日结”等，但是上述研究仍然主要以描述为主，并未整理成相应的管理会计工具。近年也出现了不少理论性的管理会计研究，如戴天婧等( 2012) 对于海尔“倒三角”管控体系的研究等。尽管此类研究应用了具体的理论，具有一定的理论性，但是未能根据企业实践提炼中国管理会计理论。为了提升中国管理会计的国际地位，让管理会计更好地指导企业实践，未来的管理会计研究应更加贴近企业实践，整理总结中国的管理会计工具方法，提炼管理会计概念框架，逐步形成中国特色的管理会计理论体系。
( 三) 提升研究方法的科学性与多样性
国内的管理会计研究以基于数据库的实证研究与规范研究为主，近年来案例研究和调查研究也已经得到了一定程度的应用。但是与国外主流的管理会计研究相比，案例研究、调查研究以及实验研究等方法应用的较少。案例研究可以针对个别企业进行深入研究，系统总结个别企业管理会计实施的成败及原因，提炼管理会计工具方法，这将为中国特色的管理会计概念框架和理论体系提供最基本的研究素材和__成果; 调查研究为管理会计研究提供大样本数据的支持，可以从宏观上了解我国的管理会计发展现状并对重要的管理会计理论主题进行验证; 而对于那些很难找到样本进行研究但又重要的管理会计研究主题，实验研究方法就显得特别重要。因此，为了落实《意见》的要求，我国的管理会计研究应加强案例研究、调查研究和实验研究等方法的应用，根据不同的研究主题合理选择研究方法，提升研究方法的科学性和多样性，确保实现《意见》中的管理会计研究目标。
